DETERIORO CREDITOS COMERCIALES

TRATAMIENTO CONTABLE:

En el actual NPGC, ya no se utiliza el término de provisiones, sino el de dotación por deterioro, eventual o firme, sobre los créditos comerciales. (NRV 8ª..Apartado 2.1.3. del NPGC-PYMES), definiéndose como:

“ Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero o de un grupo de activos financieros con similares características de riesgos valorados colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial y que ocasiones una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que puedan venir motivados por la insolvencia del deudor.

Las correcciones valorativas por deterioro, así como reversión cuando el importe de dicha pérdida disminuyese por causa relacionadas con un evento posterior, se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias”.

En consecuencia, puede existir corrección (dotación) reversible y firme.

1º.- En la primera situación, con posibilidad de reversión, se contabiliza, simultáneamente:

En el momento de la dotación:
* 436. Clientes dudoso cobro/ 430. Clientes.
* 694. “Pérdidas por deterioro”/ 490. “Deterioro de valor de créditos”. .

En el momento de la reversión (cobro), simultáneamente:
* 57* Tesoreria / 436. Clientes dudoso cobro
* 490. “Deterioro de valor de créditos”/ 794. “Reversión del deterioro

2º.- En la segunda situación, en firme, simultáneamente, lo asientos:

En el momento de la dotación:
* 436. Clientes dudoso cobro/ 430. Clientes.
* 650. Pérdidas crédito incobrable á 436. Clientes dudoso cobro

Como se ve, en todos los casos se utiliza, en cada situación, la cuenta 436. Clientes dudoso cobro. Yo creo que, en aras de una simplificación, podríamos obviar ésta cuenta, considerando únicamente la 430. Clientes. (Al gusto del consumidor, si es puritano o no).

Ahora bien, esto en cuanto a la normativa contable. Puede ser que fiscalmente, por no existir en ese momento causa que justifique una deducción fiscal, habiese que efectuar un “ajuste extracontable positivo por diferencia temporaria deducible”. En éste caso, seria:

2.1.- (Provisional).-En el momento del reconocimiento contable:

* 4740. Activo por diferencia temporaria deducible/6301. Impuesto diferido

(Naturalmente, por el porcentaje del I.S. que corresponda, Con lo cual estamos anulando el efecto contable (pérdidas), apuntado anteriormente). Por lo tanto, no influye en el Resultado Fiscal final , pero si se reconoce en la Imagen Fiel, e igualmente, en el resultado empresarial (provisional).

(Algunos, no puritanos, o que no les importe mucho la Imagen Fiel, pensarán: “Para éste viaje no necesito alforjas”. Para quedarme igual fiscalmente....Y dejarán de reflejar ésta situación, mientras el incobrable no sea fiscalmente deducible).

2.2.- (En firme): En el momento en que el incobrable, pase a tener carácter fiscal deducible:

* 6301.- Impuesto diferido/ 4740. Activo por diferencia temp..deducible.

Y en éste caso ya si, sería fiscalmente deducible, con reflejo en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, como tal impuesto.

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CUENTA 490
Otro matiz importante en el tratamiento contable, es el referente a la definición de la cuenta 490, del actual NPGC:

490. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales.

“Cuando la empresa cifre el importe del deterioro al final del ejercicio mediante una estimación global del riesgo de fallidos existentes en los saldos de clientes y deudores, siempre y cuando su importe, individualmente considerados, no sea significativo”

Es decir, contablemente, se abre la posibilidad de calcular una “estimación global “ o total del riesgo de fallidos, respecto a los saldos de los clientes. Naturalmente, ésta estimación no es deducible fiscalmente, salvo en el caso de las empresas de reducida dimensión, que más adelante veremos.


TRATAMIENTO FISCAL:

Este es el verdadero objetivo del tema de deterioro de los créditos comerciales. Cuando me lo puedo deducir.

En el Art.12.2 (TRLIS), ya se especifica cuales son los créditos y en qué circunstancias son deducibles fiscalmente:
" Serán deducibles las dotaciones para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuiesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.
b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso (suspensión de pagos).
c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro".

En cambio, declara como no deducibles, aquellos créditos que estuviesen afianzados, garantizados, por entidades de derecho público o privado. Así mismo, tampoco serán deducible, en su caso, aquellos créditos por los cuales el acreedor haya renunciado a una parte del mismo, con el fin de cobrar el resto, por considerarlo un acuerdo amistoso.

Y naturalmente, la deuda debe estar contabilizada, y exista evidencia objetiva de que se haya detoriorado.

Excepcionalmente, las empresas de reducida dimensión ( Menos de 8 millones de euros de Cifra de Negocios), podrán deducir la pérdida por deterioro de los créditos para la cobertura del riesgo derivado de posibles insolvencias basadas en estimaciones globales consistente " hasta el limite del 1 por 100 sobre los deudores existentes a la conclusión del periodo impositivo". (Art.112.1, del TRLIS), aparte de los que ya, individualmente, se hubieran incluidos como consecuencia de la aplicación del Art.12.2, como consecuencia de las situaciones descritas anteriormente.


TRATAMIENTO DEL IVA:

Hasta aquí hemos visto la posibilidad de recuperación del IVA, automáticamente, solo hasta el porcentaje que correspondiese al impuesto de sociedades, al tomarse la deuda por insolvencia con el IVA incluido.

¿Pero qué hacer para poder recuperar el resto, o en su caso, la totalidad si no se ha incluido anteriormente?. Pués a través de la Ley del IVA en su Art.80 (modificado últimamente por la Ley 62/2003) , señala los créditos objeto de recuperación, sus circunstancias y tramitación para llevarlo a efecto. Y estos son:

a) " Cuando con posterioridad al devengo de la operación , se dicte auto de declaración de concurso"
b) "Cuando el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor".

Y aparte:

1º. " Que hayan transcurrido dos años desde el devengo del impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo a parte del crédito derivado del mismo". (Actualmente 1 año).
2º.- "Que ésta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registro exigidos por éste impuesto".
3º.- "Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquella, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros".


PROCEDIMIENTO:

La tramitación para la recuperación del IVA, se efectuará mediante la modificación (reducción) de la base imponible (Factura rectificativa), para su envio al destinatario, dentro del plazo de los tres meses, a partir de la finalización del plazo de los dos años (Punto 1º). Según detalle (Reglamento IVA):

Art. 24, letra a). Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:
1º.- Las operaciones objeto de rectifiacción, deberás estar previamente anotadas en el registro de facturas expedidas, en tiempo y forma.
2º.- La factura rectificativa, en un plazo de un mes, deberá ser comunicada a la AEAT, informando sobre las circunstancias y condiciones de su proceder, acompañando:
2.1.- La copia de la factura rectificada
2.2.- En el supuesto de concurso, la copia del auto judicial
2.3.- En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acredite que el acreedor ha instado el cobro mediante demanda judicial.
2.4.- El destinatario (empresario o profesional) deberá comunicar a la AEAT la circunstancia de haber recibido del acreedor la factura rectificativa. (el incumplimiento de ésta condición, no empedirá la modifiacción de la base imponible, siempre que se cumplan los anteriores requisitos).


INTERESES DE LOS SALDOS DE DUDOSO COBRO:

Dado que las normas civiles y mercantiles obligan a pagar intereses por las cantidades adeudadas y no pagadas a su vencimiento, deberá igualmente considerarse los mismos como deuda incobrable. Para ello:

1º.- En la fecha en que contablemente se lleve a incobrabable el saldo deudor, se hará lo mismo con el saldo de los intereses adeudados a la fecha.
2º.- Se segurán contabilizando los intereses de los saldos deudores, como incobrables.
3º.- No podrá llevarse a incobrables los saldos en cuestión, mientras no transcurra el plazo de seis meses.




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